Pensii facultative.
Tratament fiscal

Modificările legislative impuse prin O.U.G. nr. 127/2008 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal reglementează majorarea pragul de deductibilitate a contribuţiei la fondurile de pensii private de la 200 de euro/an la 400 de euro/an fiscal pentru fiecare participant, începând cu 01 ianuarie 2009.

Impactul fiscal al contribuţiilor la schemele de pensii facultative işi pune amprenta asupra impozitului pe profit, impozitului pe venit şi totodată asupra tuturor contribuţiilor sociale, atât ale societăţii, cât şi ale angajatului.

Având în vedere amploarea şi importanţa acestui subiect, vom analiza în continuare consecinţele fiscale ce decurg din analiza legislativă în vigoare.

1. Impozitul pe profit

În conformitate cu art. 21. alin. (3) lit. j) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, contribuţia efectuată de societate, în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative reprezintă cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

Din punct de vedere fiscal, contribuţia efectuată de societate, în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative au deductibilitate în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 200 euro într-un an fiscal pentru fiecare participant.

Începând cu 01 ianuarie 2009, potrivit art. I pct. 4 din Ordonanţă de Urgenţă a Guvernului nr. 127/2008 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, pragul de deductibilitate creşte la 400 de euro/an fiscal pentru fiecare participant.

Din punct de vedere contabil, contribuţia efectuată de societate, în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative se înregistrează prin contul 6458 “Alte cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială”, astfel:

6458 “Alte cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială” = 4381 “Alte datorii sociale”

şi plata contribuţiei efectuată de societate, în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative:

4381 “Alte datorii sociale” = 5121 “Conturi curente la bancă”

Deci: Valoarea contribuţiilor la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajaţii proprii nu se include în baza de calcul a impozitului pe profit, în limita sumei legale.

2. Impozitul pe venit

În baza art. 55. alin. (1) din Legea nr. 571/2003, “sunt considerate venituri din salarii totale veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract de muncă individual sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor, de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă.” De asemenea, conform art. 55 alin. 3 din Legea nr. 571/2003, avantajele primite în legătură cu o activitate dependentă sunt asimilate veniturilor din salarii.

Potrivit prevederilor pct. 77 din Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare, nu sunt considerate avantaje: “contribuţiile la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajaţii proprii, în limita a 200 de euro anual pe participant.”

În plus, prevederile art. 57. alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 arată că valoarea contribuţiilor la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajaţii proprii din venitul brut este deductibilă, la calculul impozitului pe venit, în sumă maximă de 200 euro/an fiscal, pentru fiecare participant. Începând cu 01 ianuarie 2009, potrivit art. I pct. 8 din O.U.G nr. 127/2008, pragul de deductibilitate creşte la 400 de euro/ an fiscal pentru fiecare participant.

Deci: Valoarea contribuţiilor la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajaţii proprii nu este inclusă în baza de calcul a impozitului de venit, în limita sumei legale.

3. Contribuţia de asigurări sociale de sănătate

Prin prisma art. 256, alin. (1) din Legea nr. 95/2006 privind Reforma în domeniul sănătăţii, cu modificările şi completările ulterioare, “fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate se formează din contribuţii ale persoanelor fizice şi juridice.”

De asemenea, conform art. 257, alin. (2) din Legea nr. 95/2006 se stipulează faptul că „Contribuţia lunară a persoanei asigurate se stabileşte sub forma unei cote de 6,5%, care se aplică asupra veniturilor din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit.”

Persoanele fizice sau juridice la care îşi desfăşoară activitatea asiguraţii au obligaţia să calculeze şi să vireze la fondul de asigurări sociale de sănătate un procent aplicat asupra fondului de salarii realizat, conform art. 257. alin. (1) – (2) din Legea nr. 95/2006. Prin fond de salarii realizat se înţelege totalitatea sumelor utilizate de o persoană fizică sau juridică pentru plata drepturilor salariale sau asimilate acestora.

Deci: Angajatorul şi angajatul nu datorează contribuţia de asigurări sociale de sănătate pentru valoarea contribuţiilor la un fond de pensii facultative, în limita maximă stabilită de lege.

4. Contribuţia de asigurări sociale

Având în vedere dispoziţiile art. 5, alin. (1), pct. 1. din Legea nr. 19/2000 privind Sistemul public de pensii şi alte drepturi de asigurări sociale, cu modificările şi completările ulterioare, „în sistemul public sunt asigurate obligatoriu, prin efectul legii, persoanele care desfăşoară activităţi pe bază de contract individual de muncă şi funcţionarii publici.”

Conform art. 23. alin. (1) lit. a), baza lunară de calcul a contribuţiei individuale de asigurări sociale în cazul asiguraţilor care desfăşoară activităţi pe bază de contract individual de muncă o constituie venitul brut realizat lunar.

Conform art. 24. alin. (1), baza lunară de calcul a contribuţiei de asigurări sociale datorate de către angajator o constituie suma veniturilor care constituie baza de calcul a contribuţiei individuale de asigurări sociale, respectiv venitul brut realizat lunar.

Conform pct. 13 din Norma metodologică din 11.05.2000 privind aplicarea prevederilor art. II din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 41/2000 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii şi alte drepturi de asigurări sociale, „baza lunară de calcul a contribuţiilor pentru asigurările sociale de stat şi a celei pentru pensia suplimentară individuale o constituie venitul brut lunar realizat.”

Deci: Valoarea contribuţiilor la un fond de pensii facultative este inclusă în baza de calcul a contribuţiei de asigurări sociale, atît în ceea ce priveşte contribuţia angajatului, cât şi a angajatorului, după caz.

5. Contribuţia la bugetul asigurărilor pentru şomaj

Conform art. 26 din Legea nr. 76/2002 privind Sistemul asigurărilor pentru şomaj şi stimularea ocupării forţei de muncă, cu modificările şi completările ulterioare, angajatorii au obligaţia de a plăti lunar o contribuţie la bugetul asigurărilor pentru şomaj, a cărei cotă se aplică asupra sumei veniturilor care constituie baza de calcul a contribuţiei individuale la bugetul asigurărilor pentru şomaj, reprezentată de venitul brut realizat lunar.

Potrivit art. 27 din Legea nr. 76/2002, angajatorii au obligaţia de a reţine şi de a vira lunar contribuţia individuală la bugetul asigurărilor pentru şomaj, a cărei cotă se aplică asupra bazei lunare de calcul, reprezentată de venitul brut realizat lunar, în situaţia persoanelor asigurate obligatoriu, prin efectul legii, respectiv persoanele care desfăşoară activităţi pe bază de contract individual de muncă sau pe bază de contract de muncă temporară, în condiţiile legii, cu excepţia persoanelor care au calitatea de pensionari.

În baza art. 14. alin. 1, lit. a) din Hotărârea Guvernului nr. 174/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 76/2002 privind Sistemul asigurărilor pentru şomaj şi stimularea ocupării forţei de muncă, prin venitul brut realizat se înţelege „salariul de bază lunar brut, corespunzător timpului efectiv lucrat, la care se adaugă, după caz, indemnizaţia de conducere, salariul de merit, precum şi alte drepturi salariale care, potrivit actelor normative ori contractelor colective sau individuale de muncă, fac parte din salariul de bază.”

Deci: Cheltuielile efectuate de societate, în numele unui angajat, la schemele facultative se includ în baza de calcul pentru contribuţia la bugetul asigurărilor pentru şomaj, atât în ceea ce-l priveşte pe angajator, cât şi pe angajat, în condiţiile în care aceste cheltuieli sunt drepturi salariale care fac parte din salariul de bază al angajatului, conform contractului individual de muncă, sau sunt suportate din fondul de salarii.

6. Contribuţia de asigurare pentru accidentele de muncă şi boli profesionale

În conformitate cu art. 96. alin. 1 lit. a) din Legea nr. 346/2002 privind Asigurarea pentru accidente de muncă şi boli profesionale, cu modificările şi completările ulterioare, angajatorii datorează contribuţii de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale pentru persoanele care desfăşoară activităţi pe baza unui contract individual de muncă, indiferent de durata acestuia.

De asemenea, prevederile art. 101, alin. 1, lit. a) şi b) din Legea nr. 346/2002, menţionează faptul că baza lunară de calcul la care angajatorul datorează contribuţia de asigurări pentru accidente de muncă şi boli profesionale o constituie suma veniturilor brute realizate lunar sau salariul de bază minim brut pe ţară garantat în plată, corespunzător numărului zilelor lucrătoare din concediul medical, cu excepţia cazurilor de accident de muncă sau boală profesională, după caz.

Deci: Valoarea cheltuielilor efectuate de angajator, în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, se includ în baza de calcul a contribuţiei de asigurare pentru accidentele de muncă şi boli profesionale.

7. Contribuţii pentru concedii şi indemnizaţii

În baza prevederilor art. 4, alin. 2 din O.U.G. nr. 158/2005 privind Concediile şi indemnizaţiile de asigurări sociale de sănătate, cu modificările şi completările ulterioare, începând cu data de 1 ianuarie 2006 cota de contribuţie pentru concedii şi indemnizaţii, destinată exclusiv finanţării cheltuielilor cu plata drepturilor prevăzute de prezenta ordonanţă de urgenţă, este de 0,85%, aplicată la fondul de salarii sau, după caz, la drepturile reprezentând indemnizaţie de şomaj, asupra veniturilor supuse impozitului pe venit ori asupra veniturilor cuprinse în contractul de asigurări sociale încheiat de persoanele asigurate pentru concedii şi indemnizaţii de asigurări sociale de sănătate în sistemul de asigurări sociale de sănătate. Contribuţii pentru concedii şi indemnizaţii se achită la bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate (F.N.U.A.S.S.).

Art. 6, alin 2 din O.U.G. nr. 158/2005 defineşte fondul de salarii realizat, „totalitatea sumelor utilizate de un angajator pentru plata drepturilor salariale sau de natură salarială”.

Deci: Valoarea cheltuielilor efectuate de angajator, în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, conform contractului individual de muncă sau contractului colectiv, se include în baza de calcul a contribuţiei pentru concedii şi indemnizaţii.

8. Contribuţia pentru fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale

Având în vedere art. 5, alin. 1, lit. a) din Legea nr. 200/2006 privind Constituirea şi utilizarea Fondului de garantare pentru plata creanţelor salariale, cu modificările şi completările ulterioare, “resursele financiare ale fondului de garantare se constituie din contribuţia angajatorilor”.

Totodată, conform art. 7, alin. (1) din Legea nr. 200/2006, “angajatorii au obligaţia de a plăti lunar o contribuţie la Fondul de garantare, în cotă de 0,25%, aplicată asupra fondului total de salarii brute lunare realizate de salariaţi.”

Deci: Valoarea cheltuielilor efectuate de angajator, în numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, se include în baza de calcul a contribuţiei pentru fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale, în cazul în care aceste cheltuieli sunt drepturi salariale care fac parte din salariul de bază al angajatului conform contractului individual sau colectiv de muncă sau sunt suportate din fondul de salarii.

9. Contribuţia cu care angajatul decide să participe la un fond de pensii facultative

Conform art. 76, alin 2) şi 3) din Legea nr. 204/2006 privind Pensiile facultative, cu modificările şi completările ulterioare, “contribuţia la un fond de pensii facultative poate fi de până la 15% din venitul salarial brut lunar sau din venitul asimilat acestuia al persoanei care aderă la un fond de pensii facultativ şi poate fi împărţită între angajat şi angajator potrivit prevederilor stabilite prin contractul colectiv de muncă sau, în lipsa acestuia, pe baza unui protocol încheiat cu reprezentanţii angajaţilor”.

Deci: Din punct de vedere fiscal, considerăm că valoarea contribuţiei cu care angajatul decide să participe la un fond de pensii facultative nu influenţează baza de calcul a contribuţiilor sociale datorate de angajator sau de angajat, după caz.

În concluzie

Având în vedere aspectele evidenţiate mai sus, apreciem că trebuie să acordăm atenţie la modul de calcul al contribuţiilor sociale şi, de asemenea, să nu uităm faptul că deductibilitatea contribuţiei la fondurile de pensii facultative este limitată conform legii, chiar dacă declaraţiile unor oficiali ai Guvernului României au invocat „deductibilitatea integrală” a acesteia.